《資源再生》雜志國內(nèi)統(tǒng)一刊號(hào)為：CN11-5544/TF，國際標(biāo)準(zhǔn)連續(xù)出版物號(hào)為：ISSN 1673-7776。郵發(fā)代號(hào)：80-126
“反向開票”政策自2024年4月實(shí)施以來已一年有余，自然人報(bào)廢產(chǎn)品出售者也進(jìn)行了首次個(gè)人所得稅經(jīng)營所得匯算清繳。根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于資源回收企業(yè)向自然人報(bào)廢產(chǎn)品出售者“反向開票”有關(guān)事項(xiàng)的公告》（國家稅務(wù)總局公告2024年第5號(hào)）的規(guī)定，須是銷售收購的報(bào)廢產(chǎn)品、連續(xù)不超過12個(gè)自然月“反向開票”累計(jì)銷售額不超過500萬元的出售者才可以適用“反向開票”政策。實(shí)踐中，在12個(gè)自然月內(nèi)散戶銷售如廢鋼等單價(jià)較高的廢舊物資通常會(huì)超過500萬元，在“反向開票”額度不足的情況下，自然人出售者后續(xù)的銷售業(yè)務(wù)如何處理成為關(guān)注的熱點(diǎn)問題。本文從目前的實(shí)踐情況出發(fā)，解析“反向開票”政策適用的稅務(wù)合規(guī)問題，供讀者參考。
一、“反向開票”限額下自然人出售者的不同選擇
在再生資源行業(yè)長期實(shí)踐中，資源回收企業(yè)收購廢舊物資的源頭主體類型主要有兩類，一是個(gè)體戶，二是自然人散戶。資源回收企業(yè)自個(gè)體戶處收購廢舊物資通常能夠取得發(fā)票，而自然人散戶在銷售廢舊物資時(shí)往往怠于向資源回收企業(yè)開具發(fā)票，導(dǎo)致資源回收企業(yè)面臨第一張發(fā)票難題。“反向開票”政策的出臺(tái)則為上述自然人散戶出售廢舊物資的源頭發(fā)票問題提供了解決路徑——資源回收企業(yè)自自然人出售者處收購廢舊物資可以通過“反向開票”的方式取得發(fā)票。
“反向開票”政策明確限定了自然人出售者適用“反向開票”的限額為連續(xù)不超過12個(gè)自然月累計(jì)銷售額500萬元，即自然人出售者在12個(gè)月內(nèi)“反向開票”的銷售額超過500萬元的部分不符合“反向開票”的適用條件，資源回收企業(yè)自其收購廢舊物資時(shí)無法繼續(xù)適用“反向開具”。在實(shí)踐中，大多自然人散戶往往供應(yīng)量大，超出500萬銷售額的情況十分常見，以廢鋼為例，500萬的銷售限額折合約2000噸廢鋼，遠(yuǎn)低于實(shí)際的廢鋼銷售情況。那么，在自然人散戶“反向開票”銷售額已達(dá)500萬元的情況下，自然人散戶繼續(xù)銷售廢舊物資如何處理發(fā)票相關(guān)事項(xiàng)？目前實(shí)踐中主要有以下幾種做法：
一是自然人散戶繼續(xù)沿用原來的無票銷售模式，在向資源回收企業(yè)銷售廢舊物資時(shí)不開具發(fā)票；二是自然人散戶借用他人的身份信息、銀行賬號(hào)與資源回收企業(yè)訂立購銷合同，并由資源回收企業(yè)向個(gè)人反向開具發(fā)票；三是自然人散戶在累計(jì)銷售額達(dá)到500萬元后成立個(gè)體戶，以個(gè)體戶的名義繼續(xù)向資源回收企業(yè)銷售，并由個(gè)體戶向資源回收企業(yè)開具發(fā)票。上述三種方式都存在不同程度的涉稅合規(guī)問題，下文將逐一解析。
二、拆分收入偷逃稅款、虛開發(fā)票，自然人散戶涉稅風(fēng)險(xiǎn)不可忽視
在第一種方式中，部分資源回收企業(yè)在與自然人出售者訂立購銷合同時(shí)即約定適用“反向開票”，自然人散戶若無法按照合同約定適用“反向開票”，也未代開發(fā)票，將導(dǎo)致資源回收企業(yè)仍面臨源頭發(fā)票缺失的問題，而自然人散戶自身也可能因未按約定開具發(fā)票導(dǎo)致存在違約風(fēng)險(xiǎn)。
在第二種方式中，廢舊物資的實(shí)際銷售方為自然人散戶，但卻將廢舊物資以其他個(gè)人的名義銷售并適用“反向開票”，在計(jì)稅依據(jù)上可能引致拆分收入、偷逃稅款的風(fēng)險(xiǎn)，而在發(fā)票上容易引發(fā)票貨分離、虛開發(fā)票的問題，自然人散戶及其他個(gè)人面臨虛開發(fā)票的風(fēng)險(xiǎn)，下游資源回收企業(yè)取得的發(fā)票也面臨合法性問題。此種通過多個(gè)主體拆分業(yè)務(wù)的情形在再生資源行業(yè)早已存在，近期國家稅務(wù)總局即披露了一起自然人設(shè)立多家資源回收站拆分收入偷稅、虛開的案件：盛某從全國各地購買廢紙并銷售給某紙業(yè)公司，某紙業(yè)公司要求開具發(fā)票，盛某認(rèn)為若以其名下的回收站開具發(fā)票需要承擔(dān)較高的稅款，因此借用他人身份證設(shè)立85家個(gè)體回收站，通過拆分收入享受小規(guī)模納稅人減免政策，被稅務(wù)機(jī)關(guān)定性為偷稅并依法追繳稅款、加收滯納金并處罰款，共計(jì)339.74萬元；據(jù)統(tǒng)計(jì)，盛某名下的回收站共向某紙業(yè)公司開具發(fā)票計(jì)300萬元，85家資源回收站共向某紙業(yè)公司開具發(fā)票計(jì)1.1億元，稅務(wù)機(jī)關(guān)將涉嫌虛開發(fā)票有關(guān)線索移送公安機(jī)關(guān)。從該案例不難看出，自然人為了適用“反向開票”或者稅收優(yōu)惠而通過多個(gè)主體拆分收入、開具發(fā)票的行為，存在較大的偷逃稅、虛開風(fēng)險(xiǎn)。
而在第三種方式中，自然人散戶自行成立個(gè)體戶并繼續(xù)以個(gè)體戶的名義銷售廢舊物資，可能面臨以下稅務(wù)問題：一是在目前“反向開票”實(shí)踐中，有部分資源回收企業(yè)在反向開具發(fā)票后，稅務(wù)機(jī)關(guān)告知自然人出售者名下有個(gè)體戶，資源回收企業(yè)從該自然人出售者處收購不能反向開票，要求企業(yè)作廢或紅沖，也即是說，部分地方稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)為自然人名下有個(gè)體戶的，不應(yīng)適用“反向開票”政策，并調(diào)整此前開具的發(fā)票。二是資源回收企業(yè)在與自然人散戶簽訂購銷合同時(shí)約定適用“反向開票”政策，自然人散戶已向資源回收企業(yè)銷售廢舊物資，相關(guān)貨物已經(jīng)驗(yàn)收入庫，但資源回收企業(yè)“反向開票”時(shí)發(fā)現(xiàn)自然人散戶銷售額已滿500萬元，在此種情況下，自然人散戶成立個(gè)體戶、由個(gè)體戶向資源回收企業(yè)開具該筆交易的發(fā)票是否合法合規(guī)？我們認(rèn)為，相關(guān)廢鋼購銷業(yè)務(wù)確實(shí)真實(shí)存在，對(duì)于合同履行過程中發(fā)生的主體變更問題，可以通過訂立補(bǔ)充協(xié)議的方式約定銷售主體，確保票貨的一致性，并留存相關(guān)資料佐證業(yè)務(wù)真實(shí)性。
三、個(gè)人經(jīng)營所得匯算清繳的實(shí)操要點(diǎn)
此外，自然人散戶及其名下個(gè)體戶的經(jīng)營所得匯算清繳也成為關(guān)注的重點(diǎn)。國家稅務(wù)總局在“反向開票”政策解讀中提及，“出售者還同時(shí)投資個(gè)體工商戶、個(gè)人獨(dú)資企業(yè)、合伙企業(yè)的，分別向經(jīng)常居住地、被投資企業(yè)所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理經(jīng)營所得匯算清繳后，選擇向其中一處被投資單位所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理經(jīng)營所得年度匯總申報(bào)”。也即是說，自然人散戶應(yīng)當(dāng)分別就適用“反向開票”取得的所得及以個(gè)體戶經(jīng)營取得的所得辦理經(jīng)營所得匯算清繳，則自然人散戶應(yīng)當(dāng)關(guān)注相關(guān)所得的計(jì)稅方式。
在自然人出售者適用“反向開票”取得的經(jīng)營所得方面，國家稅務(wù)總局明確規(guī)定，對(duì)于無法獲取完整、準(zhǔn)確成本費(fèi)用資料，不能正確計(jì)算年應(yīng)納稅所得額的，自然人出售者辦理經(jīng)營所得匯算清繳申報(bào)時(shí)，可在系統(tǒng)中選擇“我無法準(zhǔn)確核算反向開票收入的成本費(fèi)用”，稅務(wù)機(jī)關(guān)將按照5%的應(yīng)稅所得率核定征收稅款。也即是說，自然人“反向開票”部分對(duì)應(yīng)的經(jīng)營所得若無法準(zhǔn)確核算成本費(fèi)用，可以適用5%的應(yīng)稅所得率進(jìn)行核定征收。
在以個(gè)體戶名義經(jīng)營取得的所得方面，需關(guān)注是否符合核定征收的適用條件。在以往的實(shí)踐中，因部分個(gè)體戶體量小、賬簿不全等原因，一些地方的稅務(wù)機(jī)關(guān)允許個(gè)體戶適用核定征收。但近年來，多地發(fā)文明確核定征收的門檻，并終止個(gè)體戶的核定征收資格，今年還有地區(qū)明確全面取消個(gè)體戶核定征收，改為查賬征收。實(shí)際上，根據(jù)《稅收征收管理法》第三十五條的規(guī)定，核定征收有法定的適用條件，包括“（一）依照法律、行政法規(guī)的規(guī)定可以不設(shè)置帳簿的；（二）依照法律、行政法規(guī)的規(guī)定應(yīng)當(dāng)設(shè)置帳簿但未設(shè)置的；（三）擅自銷毀帳簿或者拒不提供納稅資料的；（四）雖設(shè)置帳簿，但帳目混亂或者成本資料、收入憑證、費(fèi)用憑證殘缺不全，難以查帳的；（五）發(fā)生納稅義務(wù)，未按照規(guī)定的期限辦理納稅申報(bào)，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)責(zé)令限期申報(bào)，逾期仍不申報(bào)的；（六）納稅人申報(bào)的計(jì)稅依據(jù)明顯偏低，又無正當(dāng)理由的”。因此，個(gè)體戶在判斷適用何種計(jì)稅方式時(shí)，應(yīng)當(dāng)關(guān)注是否符合上述核定征收的條件，同時(shí)也要充分了解地方的稅收征管口徑，避免錯(cuò)誤適用導(dǎo)致補(bǔ)稅、加收滯納金的風(fēng)險(xiǎn)。（作者單位：北京華稅律師事務(wù)所）
責(zé)任編輯：劉海倫
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